Zur ordnungsgemäßen Kassenführung bei Einzelaufzeichnungspflicht und zur Frage, ob ein gezahltes Verzögerungsgeld i. S. von § 146 Abs. 2c AO eine BA ist

Zur ordnungsgemäßen Kassenführung bei Einzelaufzeichnungspflicht und zur Frage, ob ein gezahltes Verzögerungsgeld i. S. von § 146 Abs. 2c AO eine BA ist

Das Niedersächsische FG hat mit Urteil vom 1.11.2023 (3 K 3154/22) zur ordnungsgemäßen Kassenführung bei Einzelaufzeichnungspflicht und zur Frage , ob ein gezahltes Verzögerungsgeld i.S. von § 146 Abs. 2c AO eine BA ist, entschieden. Der Richter am FG Dr. Sebastian Falk kommentiert die Entscheidung und gibt Hinweise für die Praxis:

I. Problemstellung/Sachverhalt

Das FG hatte über eine sog. Bp-Punktesache zu entscheiden. Bei dem Kl., der einen Gebrauchtwagenhandel betreibt, fand fur die Streitjahre (2013 bis 2016) eine steuerliche Außenprüfung statt. Das FA folgte den Feststellungen der Prüferin. Die verheirateten Kl. wendeten sich gegen die im Anschluss an die Bp entsprechend geänderten Einkommensteuerfestsetzungen. Auch nach Hinzuziehung einer Gerichtsprüferin und der Durchführung eines Erörterungstermins blieben zahlreiche Einzelfeststellungen der Bp streitig, über die das FG entscheiden musste.

II. Die Entscheidung des FG

Das FG gab der Klage teilweise statt. Die Urteilsgründe sind hinsichtlich der Ausführungen zu den pauschalen Erlöshinzuschätzungen sowie zum Verzögerungsgeld von näherem Interesse:

Das FA sei gem. § 162 AO dem Grunde nach zu Erlöshinzuschätzungen berechtigt, weil die Aufzeichnungen des Kl. nach Ansicht des FG erhebliche Mangel aufweisen. Der Kl. habe in den Streitjahren eine Barkasse geführt, in die ausgehend seiner Buchführungsangaben in jedem Streitjahr über 30 % seiner erklärten Einnahmen und damit Bruttoumsatze im hohen sechsstelligen Bereich in bar als Einnahmen erfasst worden seien. Hinsichtlich dieser Barkasse bestehe eine Pflicht zur Einzelaufzeichnung, da der Kl. die Gebrauchtfahrzeuge an ihm (durch die Vorlage von Unterlagen) namentlich bekannte Kunden verkauft habe. Seine diesbezüglichen Aufzeichnungen der baren Geschäftsvorfälle – die handschriftlichen Eintragungen in seinen als „Kassenabrechnungen“ bezeichneten losen Blattern und die dazu vorgelegten Belege – würden keinen Abgleich des Sollbestandes mit dem Istbestand der Barkasse ermöglichen. Denn aus den Unterlagen gehe an keiner Stelle eine nachvollziehbare Dokumentation eines durch Auszahlen ermittelten Istbestandes hervor. Es finde sich keinerlei Dokumentationen über ein Festhalten des Istbestandes der Kasse. Es sei dadurch ausgeschlossen, dass ein Buchsachverständiger die Entwicklung des Kassenbestandes rekonstruieren und vergleichen könne. Die in Lose-Blatt-Form geführten Kassenabrechnungen und die dahinter abgelegten Belege wurden entgegen der Vorgaben des § 146 Abs. 4 AO keine Gewahr für eine vollständige Erfassung bieten. Die Kassenabrechnungsblätter und die Belege konnten ohne Weiteres ausgetauscht oder entfernt werden, die Eintragungen konnten durch Neuschreibung inhaltlich verändert werden. Dies werde schon daran deutlich, dass auch in den dem Gericht vorgelegten Unterlagen diverse Belege fehlen würden. Darüber hinaus führe auch die anschließende Erfassung in der elektronischen Buchführung nicht dazu, die Aufzeichnungen insgesamt als zeitnah, vollständig und nicht mehr veränderbar erscheinen zu lassen. Die Buchungen auf dem Kassenkonto seien z.T. mit erheblichen Verzögerungen vorgenommen worden. Des Weiteren habe es an der Unveränderbarkeit der auf dem Buchführungskonto (Kasse) vorgenommenen Buchungen gefehlt, da die sog. Festschreibung über einen langen Zeitraum nicht gegeben sei. Die vom FA vorgenommen pauschale Hinzuschatzung korrigierte das FG sodann der Hohe nach auf Grund seiner eigenen Schatzungsbefugnis gem. § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO.

Ferner führt das FG aus, dass das FA das festgesetzte Verzögerungsgeld zutreffend nicht als BA anerkannt habe. Zum einen sei dessen Festsetzung nicht betrieblich i.S. von § 4 Abs. 4 EStG veranlasst. Zwar sei die Festsetzung während der ersten Bp wegen der Nichtvorlage von Unterlagen erfolgt. Der Grund, warum die Unterlagen nicht vorgelegt worden seien, sei jedoch nicht ersichtlich.

Ein betrieblicher Grund für die Nichtvorlage sei nicht gegeben. Allein die Tatsache, dass betriebliche Unterlagen angefordert worden seien, reiche nicht aus. Zum anderen teile das Verzögerungsgeld als eine steuerliche Nebenleistung i.S. des § 3 Abs. 4 AO das Schicksal der Hauptleistung. Hauptleistungen seien im Streitfall die von den Ergebnissen der ersten Bp betroffenen Steuern, d.h. ESt, GewSt und USt. Nebenleistungen zur privaten ESt seien jedoch gem. § 12 Nr. 3 EStG nicht abzugsfähig. Auf die GewSt entfallende Nebenleistungen seien gem. § 4 Abs. 5b EStG nicht abzugsfähig. Somit sei nur die Nebenleistung im Zusammenhang mit der USt grundsätzlich als BA abzugsfähig. Da es jedoch im Streitfall an einem sachgerechten Aufteilungsmaßstab fehle, sei das Verzögerungsgeld in voller Hohe nicht abzugsfähig.

III. Hinweise für die Praxis

Das Besprechungsurteil ist nicht rechtskräftig. Auf eine Nichtzulassungsbeschw. hat der BFH die Revision zugelassen und hierzu die folgenden Rechtsfragen veröffentlicht:

• Ist die nachträgliche Beurteilung eines möglichen Vergleichs des Sollbestands mit dem Istbestand davon abhängig, dass aus vorliegenden Unterlagen an keiner Stelle eine nachvollziehbare Dokumentation eines durch Auszahlen ermittelten Istbestandes hervorgeht?

• Ist ein Kassenbuch in geschlossener, also gebundener Buchform zu führen?

• Ist die Festschreibung einer Buchführung Voraussetzung für das Vorliegen einer ordnungsgemäßen Buchführung?

• Ist ein Verzögerungsgeld, das in Zusammenhang mit einer Außenprüfung festgesetzt wird als Betriebsausgabe abziehbar?